Leitsätze des BFH:
Die unentgeltliche Nutzung der in Spanien belegenen Ferienimmobilie einer spanischen Kapitalgesellschaft in der Rechtsform einer Sociedad Limitada durch deren in Deutschland ansässige Gesellschafter kann bei den Gesellschaftern als verdeckte Gewinnausschüttung in Gestalt der verhinderten Vermögensmehrung zu behandeln sein.
Das Besteuerungsrecht an einer solchen verdeckten Gewinnausschüttung gebührt Deutschland --mit jeweils unterschiedlichen Folgen für die Anrechnung spanischer Ertragsteuern-- entweder nach Art. 10 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 oder nach Art. 21 DBA-Spanien 1966, nicht aber Spanien nach Art. 6 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 DBA-Spanien 1966.
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 12.6.2013, I R 109-111/10; I R 109/10; I R 110/10; I R 111/10
Hintergrund
Viele Deutsche mit Vermögen in Spanien haben in den letzten Jahrzehnten auf Rat von örtlichen Rechtsanwälten und Steuerberatern Immobilien über eine spanische GmbH (S.L.) erworben. Hiermit wird oftmals bezweckt, spanische Steuern (z.B. Wertzuwachs- und/oder Erbschaftssteuern) zu sparen. Das Urteil des BFH zeigt nun, dass bei derartigen Gestaltungen Vorsicht geboten ist und man keinesfalls isoliert das spanische Recht betrachten darf. In dem vom BFH entschiedenen Fall ging es um ein 1.000 qm großes, in Porto Andratx auf Mallorca belegenes Grundstück mit einem 160 qm großen Einfamilienhaus und einem Schwimmbad. Dieses hatte eine deutsche Familie mittels einer spanischen S.L. für rd. 2,4 Mio. DM erworben. Das Haus stand den Familienangehörigen ganzjährig zur Verfügung und wurde von ihnen zu Urlaubszwecken unentgeltlich genutzt. Das Finanzamt nahm an, dass in der unentgeltlichen Nutzung eine steuerpflichtige verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) der Gesellschaft an ihre Gesellschafter in Höhe der geschätzten Kostenmiete zu sehen ist und bezifferte die Gewinnausschüttungen mit jährlich EUR 78.000.
Anmerkungen zur Rechtslage
- Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören unter anderem Gewinnanteile und sonstige Bezüge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, § 20 Abs. 1 Nr. 1 Sätze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG 1997/2002). Zu den sonstigen Bezügen gehören auch verdeckte Gewinnausschüttungen.
- Anteile im vorgenannten Sinne können auch an ausländischen Kapitalgesellschaften gehalten werden, die ihrem Typus nach einer entsprechenden deutschen Gesellschaft vergleichbar sind. Das ist bei der spanischen Sociedad (de Responsabilidad) Limitada der Fall; diese Rechtsform ist mit derjenigen einer GmbH vergleichbar.
- Der Verzicht der Gesellschaft auf Erzielung von Einkünften für die Überlassung der Immobilie ist geeignet, verdeckte Gewinnausschüttungen und Kapitaleinkünften gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen.
- Der Umstand, dass im entschiedenen Fall eine erwerbswirtschaftliche, auf Gewinnerzielung gerichtete Tätigkeit weder bei Gründung der Gesellschaft noch später beabsichtigt war, ist unbeachtlich.
- Dividenden, die eine in eine in Spanien ansässige Gesellschaft an eine in Deutschland ansässige Person zahlt, können in Deutschland besteuert werden, Art. 10 Abs. 1 DBA-Spanien 1966.
- Dividenden i.S.v. Art. 10 Abs. 4 Satz 1 DBA-Spanien 1966 sind a) Einkünfte aus Aktien, Genussrechten oder Genussscheinen, Kuxen, Gründeranteilen oder b) Einkünfte aus anderen Rechten --ausgenommen Forderungen-- mit Gewinnbeteiligung oder c) aus sonstigen Gesellschaftsanteilen stammende Einkünfte, die nach dem Steuerrecht des Staates, in dem die ausschüttende Gesellschaft ansässig ist, den Einkünften aus Aktien gleichgestellt sind.
- Die von einer spanischen S.L. (Art. 3 Abs. 1 Buchst. f, Art. 4 Abs. 1 DBA-Spanien 1966) verdeckt an ihre Anteilseigner ausgeschütteten Beträge, sind „aus sonstigen Gesellschaftsanteilen stammende Einkünfte, die nach dem Steuerrecht des Staates, in dem die ausschüttende Gesellschaft ansässig ist, den Einkünften aus Aktien gleichgestellt sind“. Daher steht das Besteuerungsrecht Deutschland gemäß Art. Art. 10 Abs. 4 Satz 1 DBA-Spanien 1966 zu, wenn das spanische Recht die verdeckte Gewinnausschüttung als Einkünfte aus Kapitalvermögen einstuft und diese den Einkünften aus Aktien gleichstellt.
- Stuft das spanische Recht verdeckte Gewinnausschüttungen nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen ein oder stellt es diese den Einkünften aus Aktien nicht gleich, ergibt sich das deutsche Besteuerungsrecht an den verdeckten Gewinnausschüttungen aus Art. 21 DBA-Spanien 1966, wonach die in den vorstehenden Artikeln --also in Art. 6 bis 20 DBA-Spanien 1966-- nicht ausdrücklich erwähnten Einkünfte einer in einem Vertragsstaat ansässigen Person nur in diesem Staat besteuert werden können. In diesem Fall entfiele eine (anteilige) Anrechnung etwaiger spanischer Ertragsteuern, § 34c Abs. 6 Satz 1 EStG 1997/2002.
- Das Urteil ist auf der Grundlage des alten DBA-Spanien aus dem Jahr 1966 ergangen. Nach Inkrafttreten des DBA-Spanien 2012 hat sich die Rechtslage nach unserer Auffassung allerdings nicht geändert.
Handlungsempfehlung
Personen, welche Immobilien in Spanien mittels einer spanischen GmbH (S.L.) verwalten, sollten sicherstellen, dass sie für die Nutzung auch ein angemessenes Entgelt entrichten. Dieses kann mit Forderungen aus Darlehensverträgen verrechnet werden. Für die Vergangenheit sollt geprüft werden, ob eine Nachversteuerung sinnvoll ist. Es gelten die allgemeinem steuerlichen Verjährungsfristen.
